有综合所得的律所合伙人为何不能再减除费用6万？---反方观点

一、问题的提出

2019年1月1日起施行的《个人所得税法》将个人所得项目分为九个税目，其中工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得四项归为综合所得。这是个人所得税由分类税制向综合税制过渡的重要改革。综合所得的计算中，可以减除费用6万元以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除（以下简称为减除费用6万元等扣除项）。

在经营所得规定中，也出现“取得经营所得的个人，没有综合所得的，计算其每一纳税年度的应纳税所得额时，应当减除费用6万元、专项扣除、专项附加扣除以及依法确定的其他扣除”。这意味着减除费用6万元等扣除项既能在综合所得中扣除，也能在经营所得中扣除。

2021年2月8日，国家税务总局发布了《国家税务总局关于办理2020年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告》（总局公告2021年第2号）及解读，解读第十二条明确：“对于在经营所得和综合所得中重复扣除6万元减除费用的纳税人，我们将提醒其更正经营所得申报，在综合所得中依法准确享受扣除”。

这一解读明确了个人不得将减除费用6万元等扣除项重复扣除，明确了《个人所得税法实施条例》第十五条第二款的规定，即应优先在综合所得中扣除，没有综合所得的，才能在经营所得中扣除；有综合所得的，不得经营所得中扣除。

对此扣除规定，笔者认为没有充分考虑到税收的公平税负原则，如个人取得的劳务所得很少，又不允许在经营所得中扣除减除费用6万元等扣除项，则不利于发挥个人经营者的劳动潜力，限制了其在个人经营之外能力的发挥和对社会积极性、创造性的贡献，应予以完善。

二、综合所得和经营所得之间的内在逻辑

一是从形式上看，我国个人所得九个税目是对个人不同来源和性质所得进行的分类，其中综合所得包含的工资薪金所得和劳务报酬所得具有的特点是经常发生，是大多数人的生计来源；经营所得是经营者的主要生计来源，也是经常发生的。

现行个人所得税立法中，九个税目中仅在综合所得和经营所得中规定了减除费用6万元等扣除项的扣除，就是因为以工资薪金所得、劳务报酬所得为主的综合所得和经营所得是大多数人的生存之本，同样的扣除有助于降低大多数人的个人所得税税负，体现税收公平合理原则。

二是从性质上看，综合所得与经营所得均属于个人积极劳动所得，与个人拥有财产的消极所得相区别。而在积极所得中，综合所得与经营所得的界定较为模糊，主要界定因素是身份和所得来源。

如个人领取非法人营业执照的个体工商户、个人独资企业和合伙企业的投资者的生产所得为经营所得，如果没有领取营业执照取得的收入则为工资、薪金所得或劳务所得，这种划分方式本身并不严谨。

例如合伙人律师在律师事务所的法律服务收入属于经营所得，其担任仲裁委员会仲裁员、公司独立董事、举办法律讲座等取得的报酬属于劳务报酬所得，在法学杂志上发表论文、著书立说取得的收入则属于稿酬所得，但都是该律师通过积极劳动付出所取得的收入，只是表现形式不同罢了。

三是从征管上看，在我国目前的个人所得税制度中，对经营所得和综合所得的区分意义主要在于其不同的征管制度上。

经营所得的征管特点在于其扣除项目较复杂，类似于企业所得税的计算，以收入减去各种成本、费用、损失后的经营成果为计税基础，适用五级超额累进税率，需要业主个人自行申报缴纳，年底汇算清缴。

而综合所得的扣除项目较简单且标准限额较为明确，适用七级超额累进税率，通常采取由扣缴义务人代扣代缴，年底汇算清缴。这只是为了征管上的便利，提高征管效率，并不构成两类所得区别对待的主要障碍。

通过上述分析，从收入来源和性质看，可以得出综合所得和经营所得的相似点较多，无论经营所得还是综合所得均属于个人的积极劳动所得，而区别主要在于税收征管上的不同。

因此在税收制度的设计上，应将经营所得和综合所得采用近似甚至一致的规则，按照这一逻辑，最终应将经营所得也纳入综合所得，同现有的工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得合并计税。

三、同时取得两种收入的扣除项目解决方案

对于个人同时取得综合所得和经营所得的情形，应遵循税收公平原则，允许纳税人将减除费用6万元等扣除项完全扣除。对此，可有三种解决方法：

第一种方法是以综合所得为主，综合所得未能充分扣除的，可以在经营所得中进行扣除。

第二种方法是自主选择，纳税人可以根据两个所得的收入情况，自行选择对其最优的扣除方式，但只能在一项所得中扣除。

第三种方法是自主选择并充分扣除，纳税人可以根据两个所得的收入情况，自行选择先在哪项所得中扣除和扣除金额，剩余部分可在另外一项所得中扣除。

虽然只是一个小小的扣除问题，但若能合理合法、贴近纳税人实际的解决，则充分体现了国家逐步完善个人所得税制度的决心，既能让更多的纳税人充分享受改革红利，又能促进依法治税的进程。